На главную страницу Контакты Карта сайта Поиск по сайту Добавить в избранное
 
Михайлов и Партнеры - аудиторские услуги и юридический консалтинг  
О группе Услуги Руководителям Вопрос-ответ Новости законодательства Статьи Контакты
 
 
 
Обратная связь
Ваше имя *

Контактный телефон

E-mail *

Ваш вопрос *

12 апреля 2010
Ясна Брегович:

Добрый день!

Буду благодарна, если получу ответ на след вопрос:

мы арендуем офис, договор аренды составлен так, что любое улучшение, произведенное Арендатором в течение 3 дней БЕЗВОЗМЕЗДНО должно быть передано Арендодателю, т.е. у Арендатора исчезает возможность амортизировать улучшения + возместить НДС. Естественно, что для Арендатора лучше, чтобы как можно больше улучшений прошло через Текущие затраты.

Вопрос: можноли отнести подвесные потолки, двери, а также укладку кафельной плитки к текущим затратам по ремонту офиса?

Добрый день, Яна!

При подготовке ответа на Ваш вопрос мы исходили из того, что согласно тексту вопроса «…договор аренды составлен так, что любое улучшение… должно быть передано Арендодателю…».

Необходимо уточнить, что в соответствии с пунктом 1 статьи 623 Гражданского кодекса РФ: «Произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды».

Таким образом, при рассмотрении Вашего вопроса мы будем исходить из того, что по условиям Договора аренды передаче Арендодателю подлежат как неотделимые, так и отделимые улучшения.

Причем, если судьба отделимых улучшений более-менее ясна, так она определяется условиями договора аренды, то с неотделимыми улучшениями далеко не все однозначно.

Проанализировав содержания отдельных решений судебных органов и писем Министерства финансов Российской Федерации, можно сделать вывод, что неотделимые улучшения арендованного имущества могут быть как капитальными вложениями арендатора в арендуемое имущество, так и капитальным ремонтом арендованного имущества.

Так, например, в Постановлении ФАС Поволжского округа от 09.02.2006 по делу № А49-143/05-74/5 упоминаются расходы арендатора по капитальному ремонту кровли, системы отопления, полов, канализации, которые с точки зрения бухгалтерского и налогового учета являются расходами, а с точки зрения гражданского права - неотделимыми улучшениями.

В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.10.2007 № А78-715/07-Ф02-8189/07 обращено внимание на следующие особенности: «Произведение неотделимых улучшений можно рассматривать как один из способов распоряжения имуществом - изменение его состояния, целевой или функциональной принадлежности и (или) внешнего вида, в результате которого (изменения) создаются улучшения, не отделимые от арендованной вещи без вреда для последней, и одновременно происходит повышение или поддержание эксплуатационных, потребительских, эстетических и т.п. качеств арендованного имущества, влекущих, в свою очередь, повышение или сохранение цены объекта аренды. Таким образом, производство капитального ремонта представляет одну из форм неотделимых улучшений и специально регламентируется в ст. 616 ГК РФ или в договоре».

В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 08.12.2004 по делу № Ф08-5845/2004 было разъяснено: «…При этом существенное увеличение стоимости недвижимого имущества в результате капитального ремонта (производства приобретателем в здании неотделимых и отделимых улучшений) само по себе не может свидетельствовать о создании нового объекта недвижимости».

В Постановлении ФАС Центрального округа от 16.01.2007 по делу № А14-25369-2005/174/20б сделан вывод: «...заявитель не доказал необходимость выполнения ремонтных работ и их характер, в частности относятся ли выполненные работы к текущему или капитальному ремонту, а результаты выполненных работ - к отделимым или неотделимым, тогда как из представленных в материалы дела документов нельзя сделать однозначный вывод относительно указанных обстоятельств».

Обращаем Ваше внимание на развернутый терминологический анализ, приведенный в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 22.01.2009 по делу № А56-45637/2007: «Термин «неотделимые улучшения» употреблен в абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ применительно к капитальным вложениям в предоставленные в аренду основные средства. Несмотря на отсутствие официального определения названных улучшений для целей налогообложения, фактически к ним относятся любые преобразования имущества, которые нельзя классифицировать как текущий или капитальный ремонт. Министерство финансов РФ в Письмах от 04.05.2005 № 03-03-01-04/2/74 и от 08.10.2008 № 03-03-06/2/140 разъяснило: к капитальным вложениям относятся только неотделимые улучшения, связанные с реконструкцией, модернизацией и техническим перевооружением имущества. Если расходы осуществляются с целью текущего поддержания основных средств в рабочем состоянии, они единовременно учитываются в составе прочих расходов как расходы на ремонт в соответствии со ст. 260 НК РФ.

Словосочетание «ремонт основных средств» также содержится в гл. 25 НК РФ. В пп. 2 п. 1 ст. 253 указано на отнесение расходов по ремонту основных средств и иного имущества (без уточнения вида ремонта - текущий или капитальный), а также по поддержанию их в исправном (актуальном) состоянии к расходам, связанным с производством и реализацией товаров (работ, услуг). Причем согласно ст. 260 расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, учитываются при исчислении налога на прибыль в размере фактических затрат в отчетном периоде, в котором они осуществлены. Это правило распространено и на арендаторов амортизируемых основных средств, если договором аренды не предусмотрено возмещение арендодателем расходов арендатора по их ремонту…».

Исходя из сказанного, для правильного признания в учете, как в бухгалтерском, так и в налоговом, расходов на выполнение перечисленных Вами работ, необходимо определиться, приведут ли данные работы к возникновению нового объекта внеоборотных активов, или нет.

Если же данные работы не приведут к возникновению объекта внеоборотных активов а будут направлены лишь на поддержание или восстановление потребительских (производственных) характеристик арендуемого объекта недвижимости, то принципиально решить вопрос: в результате какого вида ремонта, текущего или капитального, можно эти работы выполнить.

Напомним, что Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит определения ни текущего, ни капитального ремонта. В нем также не приведено расшифровки понятия «неотделимые улучшения». Поэтому в соответствии со статьей 11 Налогового кодекса РФ необходимо обратиться к определению этих понятий, содержащихся в других отраслях законодательства. Поэтому в соответствии со статьей 11 Налогового кодекса РФ необходимо обратиться к определению этих понятий, содержащихся в других отраслях законодательства.

Так, например, в соответствии с «Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000», утвержденным Постановлением Госстроя СССР от 29 декабря 1973 г. № 279, к текущему ремонту относятся работы по систематическому и своевременному предохранению частей зданий и сооружений и инженерного оборудования от преждевременного износа путем проведения профилактических мероприятий и устранению мелких повреждений и неисправностей.

К капитальному ремонту относятся такие работы, в процессе которых производится смена изношенных конструкций и деталей зданий и сооружений или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной смены или замены основных конструкций, срок службы которых в зданиях и сооружениях является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий и сооружений, все виды стен зданий, все виды каркасов стен, трубы подземных сетей, опоры мостов и др.).

Примерный перечень работ по текущему и капитальному ремонту приведен в Приложениях №№ 3 и 8 к упомянутому документу, однако четкого разделения производимых работ на капитальный и текущий ремонт в нем не приводится.

В результате анализа содержания других нормативных документов, в частности, Ведомственных строительных норм ВСН 58-88(р) «Положения об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения», утвержденных Приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23 ноября 1988 г. № 312 и Постановления Госстроя России от 5 марта 2004 г. № 15/1 «Об утверждении и введении в действие Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации», можно сделать вывод, что к капитальному ремонту зданий и сооружений относятся работы по восстановлению или замене отдельных частей зданий (сооружений) или целых конструкций, деталей и инженерно-технического оборудования в связи с их физическим износом и разрушением на более долговечные и экономичные, улучшающие их эксплуатационные показатели.

Вместе с этим предупредительный (текущий) ремонт заключается в систематически и своевременно проводимых работах по предупреждению износа конструкций, отделки, инженерного оборудования, а также работах по устранению мелких повреждений и неисправностей.

Из указанного в Вашем вопросе перечня производимых работ ни одни из них, по нашему мнению, нельзя отнести к текущему ремонту. Так, например, частичная или полная замена всех видов существующих покрытий на более прочные и долговечные материалы (настил полов или облицовка стен керамической плиткой) является скорее капитальным ремонтом, тогда как текущим ремонтом может являться только замена поврежденных и вставка выпавших плиток.

Что касается работ по установке подвесного потолка, то содержание вышеприведенных нормативных документов не позволяет четко отнести такие работы либо к текущему, либо к капитальному ремонту. Однако, на наш взгляд, данные работы, скорее, будут являться капитальным ремонтом (по аналогии с переустройством полов и облицовкой стен).

По общему правилу, изложенному в пункте 1 статьи 616 Гражданского кодекса Российской Федерации: «Арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды».

В то же время в соответствии с пунктом 2 статьи 616 Гражданского кодекса Российской Федерации: «Арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды».

Согласно пункту 2 статьи 260 Налогового кодекса Российской Федерации расходы по проведению капитального ремонта арендуемого амортизируемых основных средств могут быть признаны расходами арендатора в случае возложения на него подобной обязанности в договоре аренды.

Таким образом, для правомерного признания в составе текущих расходов арендатора стоимости работ по капитальному ремонту арендованных помещений (здания), условия осуществления такого ремонта арендатором должно быть предусмотрено в договоре аренды.

Как уже отмечалось нами, в отличие от определений ремонта ни в одном из нормативных документов не содержится расшифровка понятия «неотделимые улучшения», что в свою очередь, порождает споры как между арендаторами и арендодателями, так и между хозяйствующими субъектами и налоговыми органами.

В связи с этим не следует забывать и о существовании мнения судебных органов, согласно которому монтаж подвесных потолков и смена дверных блоков относится к неотделимым улучшениям.

Так, например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 20.03.2002 по делу № А56-28425/01 в отношении отделки помещений суд пришел к выводу, что «подвесной потолок, состоящий из металлического каркаса, вмонтированного в стены помещения, и декоративных плит, расположенных на металлических направляющих, является неотделимым улучшением помещения, поскольку его демонтаж нанесет ущерб помещению и повлечет необходимость ремонта стен и потолка. Если демонтировать только декоративные плиты подвесного потолка, то его оставшиеся металлические конструкции существенным образом ухудшат внешний вид помещения и повлекут необходимость дополнительных расходов для установки других декоративных плит на эти конструкции. Полотна дверей являются составной частью комплекта дверного блока, включающего дверное полотно и дверную коробку, которая крепится непосредственно к стене помещения. Статья 134 ГК РФ предусматривает, что, если разнородные вещи образуют единое целое, предполагающее использование их по общему назначению, они рассматриваются как одна вещь (сложная вещь). Использование дверного полотна и дверной коробки возможно только по их общему назначению. Следовательно, дверное полотно нельзя признать отделимым улучшением, поскольку оно является составной частью сложной вещи, которая, в свою очередь, является неотделимым улучшением, так как демонтаж дверного блока нанесет существенный ущерб помещению и повлечет за собой необходимость производства ремонтных работ».

Очевидно, что при проверке налоговые органы попытаются оспорить единовременное признание расходов на монтаж подвесных потолков и замену дверных блоков (дверного полотна) в составе текущих затрат для целей налогообложения прибыли.

В этом случае для подтверждения своей позиции Вам будет целесообразно подготовить документальное обоснование необходимости проведения ремонтных работ в арендуемых помещениях.

Необходимость проведения ремонта объектов основных средств (в том числе и арендованных) может быть вызвана их техническим или физическим состоянием. Для определения технического или физического состояния объекта основных средств, и как следствие, подтверждения необходимости проведения ремонта, необходимо провести комплекс организационно-технических мероприятий. Для этих целей можно воспользоваться порядком организации ремонта, предусмотренном, в частности, в Положении о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утвержденном Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 № 279. Согласно этому Положению перед проведением ремонта должно проводиться обследование основных средств представителями инженерно-технических служб. При этом перед началом ремонта следует оформить следующие организационно-распорядительные и первичные документы, подтверждающие необходимость проведения соответствующих ремонтных работ:

- приказ на осмотр производственных зданий и сооружений;
-
- приказ о создании комиссии, производящей данный осмотр;
-
- акт комиссии о проведенном осмотре с указанием обнаруженных дефектов, мер по их устранению и сроков выполнения (акт может быть оформлен в форме дефектной ведомости).

Материалы предварительного обследования и предложения об объемах и продолжительности намечаемых ремонтных работ должны быть переданы руководителю организации для назначения специальной комиссии для обследования объекта ремонтных работ в установленные сроки.

По результатам работы комиссии составляется дефектная ведомость, акт технического обследования объекта ремонтно-восстановительных работ, в котором отражаются выводы комиссии о характере и объеме ремонтных работ. При необходимости к данному акту можно приложить перечень дефектов основных конструктивных элементов, утвержденных должностным лицом организации, ответственным за содержание и эксплуатацию зданий и сооружений.
Документы, составленные по результатам работы комиссии должны утверждаться руководителем организации и направляться в соответствующие подразделения или должностным лицам, осуществляющим контроль за проведением ремонтных работ.

Решение о проведении и характере ремонтных работ должно быть оформлено приказом руководителя организации.
Если же Договором аренды предусмотрена передача Арендодателю только неотделимых улучшений, то Вам будет нелишним получить от подрядной организации письменное подтверждение того, что используемые ей технологии и конструктивные особенности смонтированных подвесных потолков и дверных блоков (полотен), позволяют, или наоборот, не позволяют, осуществить их демонтаж без причинения вреда арендованному имуществу.
 

 
© 1995—2017
«Михайлов и Партнеры»
Использование материалов сайта разрешается только после получения письменного разрешения.
 

Телефон
+7 (495) 945-44-63

Факс
+7 (495) 945-27-06