На главную страницу Контакты Карта сайта Поиск по сайту Добавить в избранное
 
Михайлов и Партнеры - аудиторские услуги и юридический консалтинг  
О группе Услуги Руководителям Вопрос-ответ Новости законодательства Статьи Контакты
 
 
 
Обратная связь
Ваше имя *

Контактный телефон

E-mail *

Ваш вопрос *

В настоящее время существует фундаментальная проблема в сфере жилищно-коммунального хозяйства России - это сложившийся в течение длительного периода времени менталитет человека с его позицией потребителя жилищно-коммунальных услуг. Характерная для советской системы хозяйствования централизация инвестиционного процесса в жилищно-коммунальном хозяйстве была вполне логична с институциональной точки зрения, поскольку в условиях преобладания и верховенства государственной собственности директивно осуществляемые мероприятия обеспечивали расширенное воспроизводство принадлежащих государству основных фондов.

Несбалансированность налоговой и бюджетной систем предопределила резкое снижение возможностей государства и органов местного самоуправления для участия в управлении жилищно-коммунальным хозяйством. Период рыночных преобразований способствовал тому, что вопросы инвестиционной деятельности в жилищно-коммунальном хозяйстве оказались без внимания со стороны государства, что усугубило кризис в отрасли.

Одновременно происходящие процессы демонополизации сферы управления жильем, самоорганизация жильцов способствовали формирование чувства собственника у жителей, а соответственно, и ответственности за принадлежащее ему имущество и вытекающее из этого полное бремя содержания своей собственности. В этих условиях эффективное функционирование сложного и многофакторного механизма жилищно-коммунального хозяйства во многом зависит от того, кто и каким образом управляет им, а также регулирует его деятельность.

Управление многоквартирным домом.

В соответствии со ст. 161 Жилищного кодекса РФ собственники помещений в многоквартирном доме обязаны выбрать один из способов управления многоквартирным домом:

1) непосредственное управление собственниками помещений в многоквартирном доме;

2) управление товариществом собственников жилья либо жилищным кооперативом или иным специализированным потребительским кооперативом;

3) управление управляющей организацией.

Способ управления многоквартирным домом выбирается на общем собрании собственников помещений в многоквартирном доме и может быть изменен в любое время на основании его решения. Решение общего собрания о выборе способа управления является обязательным для всех собственников помещений в многоквартирном доме.

Товарищества собственников жилья (ТСЖ)

ТСЖ является достаточно новой для России организационно-правовой формой некоммерческих организаций, получившей распространение в связи с проведением жилищной реформы и преобразований в сфере жилищно-коммунального хозяйства. В этих условиях из норм действующего законодательства однозначно не следует, как необходимо квалифицировать платежи, получаемые ТСЖ от членов товарищества, подлежат ли они включению в налоговую базу по НДС и в состав доходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, что приводит к нередким спорам с контролирующими органами и сложностям отражения таких операций в учете.

Для того чтобы разобраться с обозначенной неопределенностью, в первую очередь, следует определиться, чем является деятельность ТСЖ в рамках своей основной уставной (непредпринимательской) деятельности, является ли эта деятельность для целей налогообложения услугой и может ли уставная деятельность некоммерческой организации трактоваться как услуга.

В соответствии с п. 1 ст. 135 Жилищного кодекса РФ товариществом собственников жилья признается некоммерческая организация, объединение собственников помещений в многоквартирном доме для совместного управления комплексом недвижимого имущества в многоквартирном доме, обеспечения эксплуатации этого комплекса, владения, пользования и в установленных законодательством пределах распоряжения общим имуществом в многоквартирном доме.

В п. 5 ст. 38 Налогового кодекса РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Для правильной квалификации нужно исходить из того, что услуга как предмет реализации представляет собой определенную ценность как для лица, оказывающего эту услугу, так и для ее потребителя. Услуга в этом качестве является объектом гражданских прав. Причем потребитель платит именно за предоставление данной услуги. При этом прямой зависимости между уплатой членского взноса на ведение уставной деятельности ТСЖ и оказанием конкретной услуги не существует.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 137 Жилищного кодекса РФ ТСЖ вправе заключать договоры об оказании коммунальных услуг в интересах членов товарищества, но потребляют услуги, оказываемые обслуживающими организациями, непосредственно собственники помещений. Кроме того, очевидно, что ТСЖ не может самостоятельно оказывать услуги по электро-, тепло- или водоснабжению, поскольку товарищество не является энерго - или водоснабжающей организацией. Такие услуги приобретаются у коммунальных организаций, ТСЖ лишь выполняет функции по аккумулированию денежных средств жильцов.

На основании выше изложенного представляется более корректным говорить, что в договорных отношениях ТСЖ выступает лишь на условиях представительства (ст. 182 Гражданского кодекса РФ), поскольку сделки совершаются им от имени собственников жилья (представляемых), основанного на доверенности, указании закона и непосредственно создает, изменяет и прекращает гражданские права и обязанности представляемых. В полной мере положения ст. 182 Гражданского кодекса РФ относятся к платежам за коммунальные и иные услуги (за исключением сумм превышения взимаемых платежей над суммами фактически потребленных собственниками услуг), связанные с содержанием жилья и оказываемые собственникам помещений обслуживающими организациями (поставщиками энергоносителей, водоснабжения и т.п.).

Таким образом, самостоятельное управление общим имуществом в многоквартирном доме, обеспечение его эксплуатации и распоряжение им в пределах, установленных нормами Жилищного кодекса РФ некорректно классифицировать в качестве услуг, независимо от того, как эта деятельность осуществляется (силами самого ТСЖ либо с привлечением сторонней организации), поскольку в данном случае речь идет об осуществлении уставных обязанностей в рамках уставной деятельности ТСЖ, носящей некоммерческий характер.

Некоммерческие организации, в том числе ТСЖ, согласно ст. 246 Налогового кодекса РФ являются плательщиками налога на прибыль организаций и определяют налоговую базу в порядке, установленном гл. 25 Налогового кодекса РФ.

Исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, предусмотрен ст. 251 Налогового кодекса РФ. В частности, в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 251 Налогового кодекса РФ к ним относятся целевые поступления из бюджета бюджетополучателям и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению.

Так как формулировки Жилищного кодекса РФ не совпадают с формулировками Налогового кодекса РФ, то возникает спор о том, относятся ли к необлагаемым средствам обязательные платежи, вступительные и иные взносы членов ТСЖ, указанные в п. 2 ст. 151 Жилищного кодекса РФ.

В этой связи представляется, что в случае если в соответствии с уставом, утвержденным общим собранием членов ТСЖ, на товарищество возложены обязанности по обеспечению надлежащего санитарного, противопожарного и технического состояния жилого дома и придомовой территории; технической инвентаризации жилого дома; предоставлению коммунальных услуг; по содержанию и ремонту жилых и нежилых помещений; капитальному ремонту жилого дома, и ТСЖ от своего имени заключает договоры с производителями (поставщиками) данных услуг (работ), действуя при этом от имени и за счет членов ТСЖ (т.е. является исходя из договорных обязательств посредником, закупающим по поручению членов ТСЖ перечисленные услуги), то обложение налогом на прибыль средств, поступающих на счета ТСЖ от данной деятельности, осуществляется в порядке, предусмотренном пп. 9 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ, т.е. только в части посреднического, агентского или иного аналогичного вознаграждения ТСЖ.

Вместе с этим обращаем внимание, что с 01.01.2008 вступили в силу изменения в пп. 1 п. 2 ст. 251 Налогового кодекса РФ, согласно которым ТСЖ вправе признавать в качестве целевых поступлений отчисления, производимые их членами для формирования резерва на проведение текущего и капитального ремонта общего имущества. Таким образом законодатель признал, что составе доходов для целей налогообложения прибыли не учитываются целевые поступления, полученные от своих членов для проведения ремонта общего имущества.

В соответствии со ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ независимо от источника финансирования. Согласно п. 2 ст. 153 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по уплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Вместе с этим, как было отмечено выше, имеются серьезные сомнения в том, что уставную деятельность ТСЖ, осуществляемую в интересах своих членов и за их счет, в целях налогообложения можно классифицировать как реализацию услуг, а поступления - как выручку.

Арбитражная практика.

Приведенная авторская позиция в отношении исключения из состава объектов налогообложения налогом на прибыль и НДС взносов в ТСЖ на оплату коммунальных услуг и проведение ремонта подтверждается сложившейся положительной для налогоплательщиков судебно-арбитражной практикой. В частности, в Постановлении Пленума ВАС РФ от 05.10.2007 №57 «О некоторых вопросах практики рассмотрения арбитражными судами дел, касающихся взимания налога на добавленную стоимость по операциям, связанным с предоставлением жилых помещений в пользование, а также с их обеспечением коммунальными услугами и с содержанием, эксплуатацией и ремонтом общего имущества многоквартирных домов» суд пришел к выводу, что, заключая договоры на оказание коммунальных услуг, на эксплуатацию, содержание и ремонт жилых помещений и общего имущества в многоквартирных домах, ТСЖ действует не в своих интересах, а в интересах своих членов, поэтому по таким операциям оно не обязано уплачивать НДС.

Аналогичные выводы содержатся в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 07.12.2007 по делу №А56-12206/2007, от 18.07.2007 по делу №А56-25404/2006, Постановлении ФАС Уральского округа от 04.09.2006 №Ф09-7840/06-С7, Постановлениях ФАС Поволжского округа от 01.11.2007 по делу №А57-17/07-26, от 30.10.2007 по делу №А55-408/2007-11, ФАС Северо-Кавказского округа от 04.03.2008 №Ф08-774/08-268А по делу №А15-2067/2007.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете целевые средства на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению следует учитывать в соответствии с Планом счетов на счет 86 «Целевое финансирование».

1) Начислена задолженность организаций и физических лиц за жилищно-коммунальные услуги или на проведение текущего (капитального) ремонта:

Дебет 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами»
Кредит 86 «Целевое финансирование».

2) Произведены расходы на заработную плату и отчисления от нее, затраты на организацию эксплуатации и обслуживания имущества жильцов (включая суммы НДС):

Дебет 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы»
Кредит 10, 60, 69, 70, 71 и т.п.

3) Отражено использование товариществом полученных целевых средств:

Дебет 86 «Целевое финансирование»
Кредит 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы».

4) Отражено фактическое поступление денежных средств:

Дебет 51 «Расчетный счет»
Кредит 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами».

Поскольку для отдельных категорий граждан предусмотрены льготы при оплате жилищно-коммунальных услуг, предоставляемых на основании федеральных и иных законов, в учете товарищества следует сделать дополнительную проводку (поскольку льготы представляют собой своего рода скидку при начислении платы за жилищно-коммунальные услуги, и в сумму начисленных платежей граждан они не входят):

Дебет 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность бюджета по льготам»
Кредит 86 «Целевое финансирование»

Аналитический учет по счета 76 надо организовать в разрезе категории льгот граждан и каждого бюджета.

Согласно Приказу Минфина России от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» некоммерческие организации могут не представлять в составе бухгалтерской отчетности Отчет об изменениях капитала (форма № 3), Отчет о движении денежных средств (форма № 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма №5) при отсутствии соответствующих данных. Некоммерческим организациям рекомендуется включать в состав бухгалтерской отчетности Отчет о целевом использовании полученных средств (форма №6).

Управляющие компании (договор доверительного управления)

Вопросы доверительного управления имуществом регулируются гл. 53 Гражданского кодекса РФ. Статьей 1012 Гражданского кодекса РФ предусмотрено, что по договору доверительного управления имуществом одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, которая обязуется осуществлять управление этим имуществом в интересах учредителя управления или указанного им лица (выгодоприобретателя). При этом передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему.

В соответствии с п. 2 ст. 276 Налогового кодекса РФ имущество (в том числе имущественные права), переданное по договору доверительного управления имуществом, не признается доходом доверительного управляющего. Вознаграждение, получаемое доверительным управляющим в течение срока действия договора доверительного управления имуществом, является его доходом от реализации и подлежит налогообложению в установленном порядке. При этом расходы, связанные с осуществлением доверительного управления, признаются расходами доверительного управляющего, если в договоре доверительного управления имуществом не предусмотрено возмещение указанных расходов учредителем доверительного управления (В данном случае речь идет только о расходах, компенсируемых доверительному управляющему. Не возмещаемые учредителем управления затраты признаются в налоговом учете доверительного управляющего).

В случае, если в договоре доверительного управления не указывается сумма вознаграждения, однако доверительный управляющий исполняет свои обязанности не безвозмездно, а получает выгоду иным способом (например, за счет пользования частью имущества, переданного в доверительное управление), то для целей налогообложения прибыли такое вознаграждение необходимо учесть как доход управляющего. Причем величина признаваемого дохода доверительного управляющего в такой ситуации также должна соответствовать рыночной стоимости услуги по передаче имущества в пользование.

Согласно абз. 3 ст. 332 Налогового кодекса РФ доходы доверительного управляющего формируются в каждом отчетном (налоговом) периоде независимо от того, предусмотрено ли таким договором осуществление расчетов в течение срока действия договора доверительного управления.

Статьей 332 Налогового кодекса РФ определено, что налогоплательщик - организация, которая по условиям договора доверительного управления является управляющей имуществом, обязана вести раздельный аналитический учет по доходам и расходам, связанным с исполнением договора доверительного управления, и по доходам, полученным в виде вознаграждения от доверительного управления, в разрезе каждого договора доверительного управления.

Вопросы по уплате НДС доверительным управляющим регулируется ст.174.1 Налогового кодекса РФ. Поскольку в договоре доверительного управления основные функции собственников жилья возложены на доверительного управляющего, то в согласно п. 1 ст. 174.1 Налогового кодекса РФ именно на него (а не на учредителя управления) возложены обязанности плательщика НДС (речь в данном случае идет не только о расчете и уплате налога, но и о подаче налоговой декларации).

Налоговую базу по НДС доверительный управляющий определяет в общем порядке - как если бы он сам был владельцем доверенного ему имущества (Письмо Минфина России от 12.04.2007 № 03-07-14/13). На основании п. 2 ст. 174.1 Налогового кодекса РФ, реализуя товары (работы, услуги, имущественные права), доверительный управляющий должен оформлять счета-фактуры. В соответствии с требованием п. 3 ст. 1012 Гражданского кодекса РФ на счетах-фактурах необходимо проставлять пометку «Д.У.».

Доверительный управляющий имеет право на налоговые вычеты по НДС. На основании п. 3 ст. 174.1 Налогового кодекса РФ доверительный управляющий может уменьшить исчисленную в бюджет сумму налога на входной НДС по товарам (работам, услугам и имущественным правам), приобретенным для осуществления деятельности в рамках договора доверительного управления. При этом счета-фактуры должны быть выставлены на имя доверительного управляющего.

Бухгалтерский учет

Применительно к управлению многоквартирным домом управляющая компания покупает жилищно-коммунальные услуги у соответствующих поставщиков и перепродает их населению, что находит отражение в бухгалтерском учете следующими записями:

1) Получены счета поставщиков жилищно-коммунальных услуг:

Дебет 20 «Основное производство»
Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

2) Начислен НДС со стоимости выставленных услуг:

Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

3) Отражено начисление жилищно-коммунальных услуг гражданам:

Дебет 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами»
Кредит 90-1 «Продажи»

4) Списаны расходы на приобретенные жилищно-коммунальные услуги:

Дебет 90-2 «Продажи»
Кредит 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы»

5) Отражен НДС со стоимости реализованных жилищно-коммунальных услуг:

Дебет 90-3 «Продажи»
Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Согласно п. 13 ст. 40 Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством РФ, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы). Учитывая изложенное, организации, реализующие услуги населению по льготным ценам, выручку за оказанные услуги учитывают по государственным регулируемым ценам без применения льгот, установленных для отдельных категорий населения. То есть суммы льгот включаются в объем реализации и с этих сумм следует исчислить НДС:

Дебет 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность бюджета по льготам»
Кредит 90-1 «Продажи»,
Дебет 90-3 «Продажи»
Кредит 68 ««Расчеты по налогам и сборам».

Аналитический учет по дебету счета 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность бюджета по льготам» следует вести по категории льготников и соответствующему бюджету.

Выводы:

Таким образом, анализ положений Налогового кодекса РФ, разъяснений специалистов контролирующих органов и сложившейся арбитражной практики позволяют констатировать следующее:

- поскольку ТСЖ является достаточно новой формой некоммерческих организаций, вопросы налогообложения операций в рамках такой организационно-правовой конструкции являются весьма спорными и в случае принятия подобного варианта высока вероятность переквалификации контролирующими органами взносов от членов ТСЖ в нецелевые поступления с вытекающими налоговыми рисками по налогу на прибыль и НДС. При данном варианте организации налогового учета хозяйствующим субъектам следует быть готовым отстаивать свою позицию в судебных органах.

Наиболее предпочтительной с точки зрения минимизации налоговых рисков является организация на основе договора доверительного управления, поскольку механизмы налогообложения довольно четко прописаны и при этом налоговая нагрузка будет определяться исходя из условий заключенного договора доверительного управления.

 

Журнал "Бухгалтерский учет" №8 апрель 2009 г.
С.И.Шириков
Старший аудитор
КГ «Михайлов и Партнеры»

 
© 1995—2017
«Михайлов и Партнеры»
Использование материалов сайта разрешается только после получения письменного разрешения.
 

Телефон
+7 (495) 945-44-63

Факс
+7 (495) 945-27-06